企業搬遷行為所得稅的處理解析

　　企業的搬遷行為，一般主要分為兩種情況，一是企業的行為；二是政府的行為。搬遷行為在企業所得稅的處理上，主要是考慮固定資產處置的涉稅處理問題，即企業在處置固定資產過程中，可能發生資產收益或損失。對于企業自己的搬遷行為，按照企業所得稅法規定，固定資產處置發生收益的，應納入應稅收入；如果資產處置發生損失的，正常銷售轉讓發生的可以申報稅前扣除。而發生非正常損失的，應作為財產損失報稅務機關審批稅前扣除。企業搬遷過程中，發生重新購置固定資產的，按照正常的購置固定資產處理。而對于政府行為的搬遷，因企業將會獲得政府的補償收入，企業將會利用補償收入重新購置固定資產，繼續重新組織安排生產經營活動。據此我們可以分析：企業取得的政府補償收入，可能高于原固定資產價值，也可能低于原資產的價值；補償收入也可能足夠支付重新購置固定資產的支出，也可能不足重新購置固定資產的支出；或者，企業可能重新調整經營策略，暫時不購置固定資產。那么，對補償收入或搬遷過程中取得的其他資產處置收入，該如何征稅呢？ 
　　最近，財政部國家稅務總局下發了《關于企業政策性搬遷收入有關企業所得稅處理問題的通知》（財稅[2007]61號）文件，對企業政策性搬遷收入上述問題涉及的企業所得稅處理，作出了明確規定，主要內容如下：一是將企業政策性搬遷過程中取得土地轉讓收入，與政府的補償收入一并確定為政策性搬遷收入。文件規定，本通知所稱企業政策性搬遷收入，是指因當地政府城市規劃、基礎設施建設等原因，搬遷企業按規定標準從政府取得的搬遷補償收入，以及搬遷企業通過市場（招標、拍賣、掛牌等形式）取得的土地轉讓收入。 
　　二是如果搬遷企業在搬遷過程中，重新購置固定資產或其他相關資產的，可以將購置資產中發生的成本以及相關費用，從搬遷收入中扣除，按余額征稅。文件規定：搬遷企業根據搬遷規則，用企業搬遷收入購置或建造與搬遷前相同或類似性質、用途的固定資產和土地（簡稱重置固定資產），以及進行技術改造或安置職工的，準予搬遷企業的搬遷收入扣除重置固定資產、技術改造和安置職工費用，其余額計入企業應納稅所得額；企業因轉換生產經營方向等原因，沒有用上述搬遷收入進行重置固定資產或技術改造，而將搬遷收入用于購置其他固定資產或進行其他技術改造項目的，可在企業政策性搬遷收入中將相關成本扣除，其余額計入企業應納稅所得額。文件同時規定，搬遷企業利用政策性搬遷收入購置的固定資產，可以按照現行稅收規定計算折舊或攤銷，并在企業所得稅稅前扣除。 
　　上述規定看似合理，但并不完善。因為企業取得的搬遷收入，可能大于處置的固定資產凈值，也可能小于資產凈值。在搬遷收入小于處置資產凈值的情況下，企業本身發生資產處置損失，按稅法規定就可以稅前扣除，但根據文件規定，如果重置資產支出小于搬遷收入，則還要就余額納稅，顯然是不合理的。相反，如果企業重置資產大于搬遷收入，甚至企業正常的擴大生產規模重置資產大于搬遷收入，其差額出現負數，是否可以稅前扣除，如何稅前扣除，文件對此并無規定。 
　　三是對不重置固定資產的搬遷企業，按資產清理處置余額納入征稅范圍。文件規定：搬遷企業沒有重置固定資產、技術改造或購置其他固定資產的計劃或立項報告，應將搬遷收入加上各類拆遷固定資產的變賣收入、減除各類拆遷固定資產的折余價值和處置費用后的余額計入企業當年應納稅所得額，計算繳納企業所得稅。這條規定也是與會計處理一致的。 
　　四是考慮了搬遷企業的支付能力，允許遞延納稅。文件規定：搬遷企業從規劃搬遷第二年起的五年內，其取得的搬遷收入暫不計入企業當年應納稅所得額，在五年期內完成搬遷的，企業搬遷收入按上述規定扣除相關成本費用后，其余額并入搬遷企業當年應納稅所得額，繳納企業所得稅。這條規定主要是考慮搬遷企業先取得搬遷補償收入，后實施搬遷購置資產的情況，如果在先取得搬遷補償收入尚未發生購置資產或支付搬遷費用時就征稅，顯然會極大的影響企業的搬遷行為。 
　　需要注意的是，在此問題的處理上，我國稅法對外資企業的稅收處理卻是有些不同的。《國家稅務總局關于外商投資企業和外國企業取得搬遷補償費收入稅務處理問題的批復》（國稅函[2003]115號）就外商投資企業和外國企業，因各種原因需要搬遷而所取得的搬遷補償費收入稅務處理問題，是這樣規定的：企業取得搬遷補償費收入，凡搬遷后重新購置或建造與搬遷前相同或類似性質和用途的固定資產（重置固定資產）的，應將上述搬遷補償費收入加各類拆遷固定資產的變賣收入減除各類拆遷固定資產的折余價值和處置費用后的余額，沖減企業重置固定資產的原價。企業取得搬遷補償費收入，凡搬遷后不再重置與搬遷前相同或類似性質和用途的固定資產的，應將上述搬遷補償費收入加各類拆遷固定資產的變賣收入減除各類拆遷固定資產的折余價值及處置費用后的余額，計入企業當期應納稅所得額，計算繳納企業所得稅。對照內資企業所得稅處理文件規定，外資企業所得稅處理規定更加明了合理。